国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知
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国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知
国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知
国税发[2002]123号
各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局：
最近一段时间以来，个别地区在律师事务所全行业实行核定征收个人所得税的办法，其核定的税负明显低于法定税负。这种做法不符合《国务院关于批转国家税务总局加强个体私营经济税收征管 强化查账征收工作意见的通知》（国发〔1997〕12号）精神，容易造成税负不公，不利于发挥个人所得税调节高收入者的作用。为强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税征收管理，现通知如下：
一、任何地区均不得对律师事务所实行全行业核定征税办法。要按照税收征管法和国发〔1997〕12号文件的规定精神，对具备查账征收条件的律师事务所，实行查账征收个人所得税。
二、已经对律师事务所实行全行业核定征税办法的地区，必须在年底前自行纠正，并在2003年3月底前将纠正情况报告总局。
三、对按照税收征管法第35条的规定确实无法实行查账征收的律师事务所，经地市级地方税务局批准，应根据《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号）中确定的应税所得率来核定其应纳税额。各地要根据其雇员人数、营业规模等情况核定其营业额，并根据当地同行业的盈利水平从高核定其应税所得率，应税所得率不得低于25%。对实行核定征税的律师事务所，应督促其建账建制，符合查账征税条件后，应尽快转为查账征税。
四、各地要严格贯彻执行《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》（国税发〔2000〕149号），对律师事务所的个人所得税加强征收管理。对作为律师事务所雇用的律师，其办案费用或其他个人费用在律师事务所报销的，在计算其收入时不得再扣除国税发〔2000〕149号第5条第2款规定的其收入30%以内的办理案件支出费用。
五、会计师事务所、税务师事务所、审计师事务所以及其他中介机构的个人所得税征收管理，也应按照上述有关原则进行处理。
国家税务总局
二○○二年九月二十九日
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从税收法定主义看我国税收立法之不足
内容摘要：现代社会，税收法定主义原则已逐渐作为一条重要的宪法或税收基本法的原则而被各国所接受或采纳。本文阐述了该原则的具体内容。以该原则为对照，我国现行税收立法存在着税收行政法规、规章比例过大；立法粗疏，兜底条款偏多等不足之处，且税收执法中追溯执行较为普遍。这均与税收法定主义不符。文章针对性地提出了现阶段确立我国税收法定主义的基本构想。
关键词：税收法定主义 税收立法 立法缺陷 立法构想
税收法定主义，作为现代税法理论基本原则之一，为世界各国税法所吸纳。目前，我国税法尚未全面体现这一原则。笔者认为，在我国税收立法及执法中确立这一原则，对完善我国税收法律体系，提高我国税收法律地位，保护纳税人合法权利，都有着重要的现实意义。
一、税收法定主义原则
（一）税收法定主义的历史渊源
税收法定主义原则，亦称税收法律主义原则，是近代资产阶级法治思想和实践在税收领域中的具体体现。其起始于十三世纪的英国。当时，伴随着市民意识的觉醒，英国国王的王权逐渐受到议会权力和个人权利的制约。在1215年著名的《大宪章》中，议会迫使国王同意：“一切盾金及援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不许课税。”此即为“无承诺不课税”原则(1)。1689年英国的《权利法案》第４条规定：“凡未经国会准许，借口国王特权，为国王而征收，或为国王使用而征收金钱超出国会准许之时限或方式者，皆当非法。”(2)从而确立了课税的立法权为议会专属。
1764---1765年，美国弗吉尼亚殖民地议会率先做出决议：对人民课税依人民自身所为或他们的代表所为是防止过重课税的唯一保障，唯有人民代表才知道人民能负担何种租税，何种征税方法最易为人民接受。此即为“无代表则无课税”原则(3)。1787年的美国宪法全面贯彻了这一决定，国家租税的赋课征收权作为一项极为重要的权力被赋予联邦国会。
法国于1789年通过的《人权和公民权利宣言》第14条明确宣布：“所有公民都有权亲身或由代表来调查赋税的必要性，自由地表示同意，有权监视其用途及规定税额、税源、征收方式和期间。”(4)以宪法的形式把赋课及征收租税的权力交给了人民及其代表。
现代社会，税收法定主义原则已逐渐作为一条重要的宪法或税收基本法的原则而被各国所接受或采纳。如日本宪法规定：“课征新税或变更现行的税收，必须依法律或依法律确定的条件。”(5)比利时宪法规定：“一切租税都依照法律征收，除法律明确规定的情况外，不得向公民征收国税、省税和市人镇税以外的一切杂税。”(6)
作为现代各国税法中最为重要的一条基本原则，税收法定主义的基本含义可概括为：税收的构成要素只能由法律确定；征纳双方的权利义务只能由法律明定；没有法律依据，国家不能征税，国民也不得被要求缴纳税款。该原则摄含两方面要义：一是对政府征税权的制约。税收乃国家存在的经济基础。国家要履行必要的公共职能，为公民提供所需要的公共产品和服务，就必须采取一定的形式集中资源，课税即为主要形式。缴税便是公民获得公共产品和服务所付出的代价。但是，国家这种强制性权利如果不受有效控制，就可能侵害公民的合法权利。从历史上看，国家征税权的范围和界限是国家权力与公民权利相互关系中冲突最激烈、矛盾最突出的领域之一，而税收法定主义则是现代法治国家处理这种矛盾冲突的基本框架；二是税收法定主义还在于给公民的经济生活和法律行为提供确定性和可预测性。现代社会，税收已渗透到社会生活的各个方面。公民绝大多数经济行为都不得不将税收作为一条重要的指标纳入自己决策的参考因素。因而，预先知晓在什么样的情况下将会有什么样的纳税义务，对公民的生活具有重要效能。而税收法定主义恰好能满足公民这一愿望，使之能在遵从税法规范的前提下凭个人理性和智慧去追求正当利益。
（二）税收法定主义原则的基本内容
关于税收法定主义内容，学者的理解大同小异。根据其起源及含义，归纳起来，主要有以下四个方面：
1、课税要素法定 其实质上所要解决的是税收立法权的归属问题。“实体法和程序法，就像法制的两个轮子，二者不可偏废。”(7)故课税的实体要素和程序要素都必须由民意代表机关制定，即由法律明确加以规定。没有法律的规定，政府无权向人民征税。引申而言，凡涉及人民财产权的一切课税要素，都必须由法律作出规定，而不得授权行政机关决定，是为法律保留；法律的效力高于行政立法的效力。行政机关违反法律所作出的一切征税决定无效，税务机关和执法机关不得执行，是为法律优先。
2、课税要素明定 凡构成课税要素的规定及征收程序的规定，都应当尽量地明确，避免出现歧义，以此保证税法能被准确地理解和执行。其要义在于防止税法中出现过于一般或过于含混模糊的概念和条款，减少因税法解释被滥用而发生侵害纳税人权益的可能性。同时也可以对行政机关的自由裁量权给予有效限制，防止行政自由裁量权被滥用而产生的不良后果。按照课税要素法定的要求，税收立法权和税收执法权都是一种法定权力。而行政自由裁量权则是一种“自由”的权力，稍有不慎，就会滋生滥用行政自由裁量权的现象。而滥用行政自由裁量权所造成的危害，绝不亚于行政违法导致的后果。因此，在税收立法中，应尽可能地使所使用的概念和所制定的条款意义明确，表达准确，并不得设置允许行政机关自由裁量的条款。
3、征纳双方权利义务法定 系指当课税要素得以完全满足时，税务机关就必须按照税法规定的标准和程序依法征税，纳税人亦必须依照税法规定的标准和方式缴纳税款。根据这一要求，没有法律依据，税务机关没有减免税的自由，更没有不征税的自由。它无权选择纳税人，更不得与纳税人达成任何变更课税要素或征税程序的协定。如此，则构成违法；纳税人如果不按照税法规定的标准和方式缴纳税款，则构成违反税法的事实，将依法承担由此而产生的法律责任。
4、禁止溯及既往和类推适用 法律制度一般是适用将来的，溯及既往与现代法治社会公认的基本准则---法无明文不处罚不符。就税法而言，溯及既往的条款将破坏税收法定主义内在机能的实现，因而不为税收法定主义所容纳。但溯及适用对纳税人有利的应该除外。如《俄罗斯税法典》规定：“任何税法的修改，不得溯及执行，对纳税人有利的应该除外。”(8)禁止类推乃模拟刑法罪名法定原则。一般而言，税法条款是刻板的、教条的，而社会生活是复杂的、鲜活的。任何法律，都难以涵盖其所要规范的全部社会生活，且其所要调整的社会关系又是在不断地变化之中。故在实践中，禁止类推适用将可能削弱税收负担公平的效果。但更重要的是，若不禁止类推适用，可能导致税务机关超越税法规定的课税界限。且类推适用仅仅是形式上的法律适用，而实质上却为其行使无此权限的立法权，因而是与税收法定主义相悖的。
二、我国目前税收立法中存在的问题
前文述及，税收法定主义原则，是在资产阶级反对封建专制，建立民主国家过程中逐步确立的。该原则的理论渊源，乃资产阶级启蒙思想家所创立的社会契约论和天赋人权论学说。该学说反对君权神授而力主天赋人权。人人生而平等，没有任何人必须服从他人的权威。人们在自然状态下是完全自由的，每一个人都有权决定自己的行为及行为方式。但是，自然状态也有其缺陷，主要表现在人们所享有的自由没有保障。因此，人们便相互缔结契约，个人都把自己的部分权利让渡给社会公共机关，于是便建立了国家和政府。个人让渡给政府的部分财产权利即是赋税。社会契约论和天赋人权论主张国家的主权属于人民，而且永远属于人民，人民的意志是国家一切行为的根源。
中华人民共和国的一切权力属于人民，国家的主权及其派生的税权当然也属于人民。这与税收法定主义的理论基础---社会契约论和天赋人权论主张“国家主权在民”是一致的。尽管我国是社会主义国家，根本性质与资产阶级国家有所不同，但关于税收的地位和性质的原理是相通的。故在我国税收立法及执法中确立税收法定主义也就显得顺理成章了。“人民行使国家权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会。”(9)人民代表大会集中人民的意志，对人民负责，受人民监督，以制定法律的形式代表人民行使税权。由于我国是单一制国家，作为国家主权派生的税权，也由国家最高权力机关统一行使。2003年3月15日九届全国人大三次会议通过的《立法法》第8条第8项规定，财政、税收的基本制度，只能由全国人大及其常委会以法律的形式制定。
但是，对照税收法定主义原则，我国现行税收立法存在的问题显得尤为突出。集中体现在以下几个方面：
（一）税收立法寥寥，行政规章和其他规范性文件充斥
我国现行税收法律规范，由立法机关制定的只有寥寥几部，绝大多数为行政机关制定。这与税收法定主义所强调的税收法律应由民意代表机关制定不符。自1980年至今，作为税收基本法律由全国人大制定的只有两部。一是1980年9月10日由五届全国人大三次会议通过的《中华人民共和国个人所得税法》，后分别于1993年10月31日和1999年8月30日由八届全国人大常委会和九届全国人大常委会作了修改；另一部是1991年4月9日七届全国人大四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。作为一般法律由全国人大常委会制定的税收法律只有一部，即1992年9月4日由七届全国人大常委会第二十七次会议通过的《中华人民共和国税收征收管理法》，随后于1995年和2001年分别作了修改。而与此同时，国务院制定的税收行政法规和税收规范性文件约30多件，决定了17个税种的开征和6个税种的停征。财政部、国家税务总局制定的涉税部门规章约120余件，其他规范性涉税文件1100余件。另外，省以及省以下税务机关制定的有关涉税规范性文件更是多如牛毛(10)。由此可见，国家行政机关几乎包揽了税收立法权。这一现象的产生，导源于1984年全国人大的授权决定。1984年9月18日全国人大常委会通过《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》:“决定授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验，加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。国务院发布试行的以上税收条例，不适用中外合资经营企业和外国企业。”不难看出，这是一份无期限的空白授权书，结果，因这一纸授权书，造成了行政立法逐渐蚕食立法机关立法权的局面，且造成以下弊端：
1、导致我国现行税收法律规范的法律级次总体较低,影响税法的效力。法律必须具有权威性，才能得到切实的遵守和执行。按照我国宪法规定，全国人大及其常委会具有崇高的地位，行政机关、司法机关及军事机关都由其产生，对其负责，受其监督(11)。由全国人大及其常委会立法，可以从立法主体上保证法律的权威性，有利于发挥国家强制力对税法实施的保障作用。只有最高国家权力机关才有领导、指挥、监督国家强制力的职权，有利于统摄国家行政机关、司法机关和其他国家机关相互协调配合，共同负责实施税法。如果主要以行政机关作为立法主体，在上述诸方面必将大打折扣。
2、行政机关立法随意性大，稳定性差。由于行政机关立法程序比较简单，加之我国封建文化底蕴浓厚，这种文化底蕴将自觉或不自觉地影响人们的行为及思维方式。在这种情况下，极易产生长官意识而导致随意立法，从而使所立之法稳定性差，且很难博得社会的认同，增加了执法的难度和成本。特别是财政部和国家税务总局的立法，集税收立法、税收执法和税金的使用者为一体，这就决定了其关注更多的只能是自身职能的需要和税收法律规范的秩序价值。
（二）现行税法规范兜底条款偏多，立法粗疏
我国现行税法特别是实体法存在兜底条款偏多、表述不清及概念模糊等现象，而兜底条款又均授权行政机关解释确定，这不仅不符合税收法定主义关于课税要素应由法律明定之规定，也不利于税法的贯彻执行。例如，随着我国经济的发展和公民生活水平的提高，个人所得税在整个税收收入中所占的比重在逐年扩大。该税种已成为现阶段我国纳税人最多的税种，同时也是征管难度最大、税款流失最为普遍的税种之一。究其原因，与作为规范该税种的主要法律依据《中华人民共和国个人所得税法》立法粗疏不无关系。该法仅区区14条、1500余字。其中构成税法主要要素的课税对象(12)、免税对象(13)、法定减征情形(14)都规定了兜底条款，并明文规定由行政机关解释确定，并且对直接影响税负的扣除标准(15)及程序要素中的征缴方式(16)均规定由行政机关明确。据笔者粗略统计，仅1994年1月至1998年10月，财政部、国家税务总局及安徽省地税局制定的关于个人所得税方面的规范性文件达158件，约16万余字。“落一叶而知秋”。由此可见我国现行税收实体法规范之粗疏。这一现象的存在，造成了我国现行税收实体法规范不解释几乎无法据之执行的局面。于是，实践中作为税务机关直接执行依据乃财政部和各级税务机关制定发布的各种规范性文件。同时，又因我国现行税收实体法律规范中存在着层层授权的现象，又导致各地执行内容差异性较大，直接破坏税法的统一性和严肃性。
（三）税务机关兼有税收立法权和税法解释权，致使追溯执行普遍存在
自1994年始，我国实行分税制财政管理体制。从横的方面看，税务机构自省级以下（含省级）分设为国家税务局系统和地方税务局系统。国家税务局系统实行垂直管理，地方税务局系统则实行省以下垂直管理。从纵的方面看，我国税务机构设置与现行行政管理体制基本一致，即国家税务总局、省级税务局、市级税务局、（市）县区级税务局和税务所。税收法律规范的主要执行机构乃县级及县级以下税务机关。由于国务院在实行分税制时强调：“中央税、共享税收以及地方税的立法权都要集中在中央，以保持中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争。”(17)加上当时推行新税制时相当仓促，致使新税制操作性不强，以至于不得不由国家税务总局或国家税务总局联合财政部发文对新税制进行大量补充。时至今日，这种现象依然存在，形成了中国特色的“补丁税法”。由于我国税务机构设置达五级之多，故最高税务机关制定的涉税规章和涉税规范性文件到达主要执行机关---（市）县区级税务局及其以下税务所时，短则1月有余，长则达1年之久。这就在客观上决定了目前我国税收执法中普遍存在着追溯执行的可能。从表面上看，这似乎与税收立法无关，实质上却恰恰是由于我国最高税务行政机关拥有税收立法权这一与税收法定主义不符之现象所致；另一种追溯执行则是由最高税收行政主管部门所制定的涉税规定本身所致。如财政部、国家税务总局于2000年7月18日发布的《关于对青少年活动场所、电子游戏厅有关所得税和营业税政策问题的通知》（财税字[2000]021号）第二条规定：对电子游戏厅一律按20%最高法定税率征收营业税，第四条则规定一律调高50%的个人所得税定额。但文件最后却强调上述规定自2000年7月1日起执行。这种追溯执行显然加重了纳税人负担，于纳税人无利，不符合税收法定主义关于追溯执行须对纳税人有利之要求，因而与税收法定主义相违背。
三、确定我国税收法定主义的基本构想
实行社会主义市场经济和建设民主法治国家已成为我国的发展目标，加之公民维权意识的觉醒和对民主法治的向往，确立我国的税收法定主义乃大势所趋。1999年青岛市路小军涉税诉讼案中，其律师张涛对国家税务总局的批复是否具有法律效力表示置疑。他认为：（1）原告路小军所得3万元系被侵权而获得的“赔偿金”，而我国现行税法中没有赔偿金应纳税的规定。（2）国家税务总局对路小军适用税法之个案批复无效。理由是：《中华人民共和国个人所得税法》第二条第（十一）项规定：“其他所得是否纳税，由国务院财政部门确定。”国家税务总局的批复属越权行为(18)。无独有偶，2003年大连海事大学法学院杜力夫教授对国家税务总局制定的《企业所得税税前扣除办法》的合法性表示怀疑,并明确宣布将为纳税人维权免费提供法律服务。他认为：《办法》中规定企业广告费用支出不得高于同期营业收入2%同样属于越权行政，越权当然无效。因为这一比例的确定应属企业财务制度调整范围，而该方面主管乃财政部而非国家税务总局。并同时指出，国家税务总局自行制定直接加重纳税人负担的涉税政策又指令所属下级税务机关执行，与现代法治理念相差甚远(19)。以上表明，改变目前我国税收立法现状已迫在眉睫。笔者认为，确立我国的税收法定主义，现阶段可从以下几个方面着手：
（一）制定《税收基本法》，确立我国的税收法定主义
我国宪法仅在第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这种规定没有、至少没有全面体现税收法定主义原则。因为税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀?蜓芯吭苯樯艿轿夜?吹模??中邢芊ㄔ?982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义(20)。因此，制定《税收基本法》，对税收、税法中一些基本问题作出规定，并对我国税收法定主义作出明确表述，准确划分税收立法及执法权限，对税收法律规范的效力及立、改、废程序等作出详细规定，使其成为我国税收法律规范的母法。对上能够与宪法相衔接，对下能够统领和指导其他的税收法律规范。鉴于该法在整个税收法律体系中的地位，应由全国人民代表大会以绝对多数代表赞同方能通过。
（二）立足现状，通过立法程序将现行较为成熟的实体性税收行政法规上升到法律层次
各种实体性税收法律规范直接规定纳税人纳税义务的多寡而与纳税人自己及国家利益休戚相关，理应为税收基本法律。根据《立法法》第8条第8项之规定，只能由全国人大及其常委会以法律的形式制定。故应依法将国务院制定的各种税收实体性法律规范，依立法程序使之上升为法律，提升税法级次。国务院及财政部、地方各级人民政府只能根据税法制定实施细则。鉴于这些执行性细则、规章有解释税法的功能，为防止其背离甚至任意歪曲税法原意，必须根据《立法法》和《税收基本法》的有关规定对细则、规章进行限制，使税法不因“二次立法”而面目全非。此外，考虑到目前我国尚处在改革阶段，经济生活复杂多变及税收法律规范技术性较强等特点，有必要允许授权立法的存在，但每次授权都要向社会公开授权理由，且授权仅限于个别事项，做到授权内容明晰，语言精确，期限明确。同时建立对被授权机关的立法监督机制。首先，对其所拟草案由授权机关进行初审，及时纠正其偏误。其次，规定被授权机关所拟草案须经授权机关批准方可生效。最后，明确规定取消授权的各种情形。
（三）提高立法技术，力求条款缜密
１、提高立法透明度 首先，在各级税务机关增设纳税人服务处，长年受理纳税人有关涉税情况反映，包括对税收立法的倡仪、立法目的的确定及对现行税收法律规范的看法及观点等。然后由各级税务机关定期汇总至立法机关，作为立法机关制定立法规划的依据之一。其次，由立法机关采取特定的方式和渠道，广泛公布有关税收立法信息，使立法过程直面社会。对于在什么环节征税、征多少税以及减免税等重大问题上，都应充分征求广大公民意见，确保民众对立法事项的了解和立法过程的参与，包括纳税人可经法定程序对税法议案提出质询。最后，应在大众媒体上刊播税法草案，提请纳税人在特定的时间内采取特定方式表达其对草案的修正意见，并定期公布受理情况及拟处理办法，以确保广大公民参与立法的积极性。
中国民用航空总局
民用航空油料适航管理规定
中国民用航空总局令第145号 发
《民用航空油料适航规定》（CCAR-55）已经2005年4月5日中国民用航空总局局务会议通过，现予公布，自2005年10月1日起施行。
局长：杨元元
二00五年四月二十九日
民用航空油料适航管理规定
第一章 总则
第一条 为加强对民用航空油料的适航管理，保障民用航空安全，维护民用航空活动秩序，依据《国务院对确需保留的行政审批项目设定行政许可的决定》，制定本规定。
第二条 本规定适用于民用航空油料及其供应企业、民用航空油料检测单位和民用航空油料试验委任单位代表的适航审定和管理。
第三条 本规定中有关用语含义如下：
（一）局方：指中国民用航空总局及民航地区管理局。
（二）民用航空油料试验委任单位代表：指由局方委任的，局方以外的、在委任范围内从事民用航空油料试验的组织或机构。
（三）民用航空油料：指为民用航空器及其部件提供动力、润滑、能量转换并适应航空器各种性能的特殊油品。包括航空燃油、航空润滑油、航空润滑脂、航空特种液及添加剂等。
（四）民用航空油料检测单位：指为民用航空油料提供检测服务的组织或机构。
第二章 民用航空油料供应企业适航批准书
第四条 本章适用于民用航空油料供应企业适航批准书（以下简称批准书）的颁发、变更及对批准书持有人的管理。
第五条 批准书包括主页和项目单。
第六条 凡在中华人民共和国境内，从事民用航空油料储运、检测并为民用航空器提供加注油服务的具有法人资格的组织或机构，或经其书面授权从事上述活动的组织或机构，应当根据本规定的要求取得批准书。
第七条 批准书申请人应当向局方提交民用航空油料供应企业适航批准书申请书及下列文件：
（一）申请人合法资质的证明文件；
（二）申请人总体概况的说明；
（三）申请人质量保证系统的说明；
（四）建议的适航审定要求；
（五）建议的适航审定验证计划；
第八条 申请人应当如实向局方提交规定的申请资料，并对其申请资料实质内容的真实性负责。
第九条 局方审查申请人提交的申请资料，发现申请资料不齐全或不符合本规定要求的，应当在五日内告知申请人需要补正的全部内容，但局方认为有必要进行专家评审的不受上述期限限制；需要对申请资料的实质内容进行核实的，局方应当指派两名以上工作人员进行核查。
第十条 经局方审查认为申请资料齐全、符合本规定相应要求的，或申请人按照局方的要求提交全部补正申请资料的，局方予以受理，并以书面形式告知申请人。对于不予受理的申请，局方以书面形式通知申请人，并告知不予受理的理由。
第十一条 申请人在接到申请受理通知后，应按照局方的规定缴纳审查费用。局方在确认收到审查费用后，开始进行审查。
第十二条 申请人应当向局方表明已建立并能够保持质量保证系统，以确保加注到航空器上的油料能够符合相关的适航要求并处于安全可用状态。
第十三条 申请人应当向局方提交质量保证手册及相应的质量保证系统资料。应至少包括以下内容，并需经局方批准：
（一）质量方针及申请人声明；
（二）组织机构及职责的说明；
（三）规定、标准、程序等文件管理体系的说明；
（四）油料来源供应商清单；
（五）油料采购、储运、加注等全过程质量管理的控制；
（六）检验、检测手段和设备及其管理的控制；
（七）运输和储存设备/设施的管理和控制；
（八）不合格油料的管理和控制；
（九）对受委托方的管理和控制；
（十）自我审核程序；
（十一）向局方报告的程序。
第十四条 局方自开始审查之日起二十日内作出审查决定，二十日内不能作出决定的，经局方负责人批准，可以延长十日；需要进行检验、检测、鉴定和专家评审的，所需时间不计算在规定的期限内。确认申请人满足下列要求后，在十日内颁发批准书。
（一）按照本章要求建立并保持质量保证系统；
（二）按照本规定第三章要求获得所经营油料的项目单；
（三）具备本规定第四章所要求的民用航空油料检测单位或局方认可的民用航空油料检测手段；
（四）局方认为必要的其它要求。
第十五条 局方审查认为，申请人不满足相关要求的，不予颁发批准书，并以书面形式通知申请人，同时告知不予批准的理由。
第十六条 批准书持有人应当：
（一）在其主要办公地点的显著位置展示批准书；
（二）确保质量保证系统持续符合本章第十三条所述手册和程序的要求；
（三）保证加注到航空器上的油料均符合相关适航审定要求，并处于安全可用状态；
（四）发现问题时，按照本规定第六章的要求报告并采取纠正措施；
（五）保持现行有效的批准书项目单；
（六）接受局方的检查，以确定是否持续符合本规定的要求。
第十七条 持证人对其质量保证系统的更改应当书面报告局方，对其中影响油料与相关适航审定要求符合性的任何更改，必须获得局方的批准。
第十八条 除下列情况外，批准书在两年期内一直有效：
（一）批准书持有人自动放弃；
（二）局方另行规定了有效期限；
（三）因批准书持有人的设施地址变迁而失效；
（四）批准书项目单中全部项目失效。
第十九条 被放弃的批准书应当交还局方，批准书失效期间不得从事民用航空油料相关服务活动。
第二十条 批准书不可转让。
第二十一条 批准书的持有人，遇有下列情形之一时，应当向局方申请变更证书主页。
（一）证书持有人的注册名称变化；
（二）证书持有人的注册地址变化；
（三）局方规定的其它需要变更证书主页的情形。
第三章 民用航空油料供应企业适航批准书项目单
第二十二条 本章适用于批准书项目单的颁发、变更与管理。
第二十三条 批准书项目单是批准书的一部分。项目单包括准许批准书持有人提供服务的油料名称、规范、适用范围、使用限制、提供服务的地点及有效期限等内容。
第二十四条 批准书项目单申请人应当按照局方规定的格式填写申请书并提交下列文件：
（一）油料的牌号说明，技术规范或标准；
（二）适用的民用航空器、发动机型号符合性声明；
（三）油料的使用限制；
（四）建议的油料审定要求；
（五）油料审定验证计划；
（六）局方认为必要的其它资料。
第二十五条 局方按照本规定第八条、第九条、第十条的相关要求对申请人提交的申请资料进行审查，并作出受理或不予受理的决定。
第二十六条 申请人应当向局方表明其申请的油料符合局方确定的审定要求。
第二十七条 局方对申请的油料进行审定，审定合格的，其油料牌号列入批准书项目单。
第二十八条 批准书持有人，遇有下列情形之一时，应当向局方申请变更批准书项目单：
（一）油料技术规范或标准发生变化；
（二）适用的航空器、航空发动机型号发生变化；
（三）油料的使用限制变化；
（四）提供油料服务的地点变化；
（五）局方规定的其它情形。
第二十九条 批准书项目单中全部项目失效后，批准书自动终止。
第四章 民用航空油料检测单位的审定和管理
第三十条 本章适用于民用航空油料检测单位的审定及管理。
第三十一条 在中华人民共和国境内，为民用航空油料储运、加注、监控等活动提供检测服务的组织或机构应当取得民用航空油料检测单位批准函（以下简称批准函）。批准函包括批准函主页和批准函项目单。
第三十二条 批准函项目单作为批准函的一部分与批准函同时颁发，批准函项目单上载明许可检测的油料牌号，检测项目（含试验方法）等内容。
第三十三条 批准函申请人应当按照局方规定的格式填写民用航空油料检测单位批准函申请书并提交下列资料：
（一）申请人合法资质的证明文件；
（二）申请人总体概况；
（三）建议的审定要求；
（四）建议的审定验证计划；
（五）局方认为必要的其它资料。
第三十四条 局方按照本规定第八条、第九条、第十条的相关要求对申请人提交的申请资料进行审查，并作出受理或不予受理的决定。
第三十五条 申请人在接到申请受理通知后，应按照局方的规定缴纳审查费用。局方在确认收到审查费用后，开始进行审查。
第三十六条 申请人应具备合格的质量保证系统，其质量控制程序应能保证每次检测实验结果准确可靠。
第三十七条 申请人应当提供质量保证手册，供局方审定并获得批准。该手册内容至少包括：
（一）申请人的组织机构、职责和相互关系图表及说明；
（二）质量保证部门的职责、权限、组织机构图以及质量保证部门对各部门的监督制约关系；
（三）油料检测单位的内部质量审核和评审要求；
（四）油料检测单位人员及其培训考核制度；
（五）油料检测单位的设施和环境；
（六）用于检测的设备（包括标准物质）分布图、型号、功能及用途，以及校验方法和校准与检定周期等；
（七）油料检测方法及相关的规范、程序；
（八）油料检测样品的管理；
（九）油料检测记录的管理；
（十）油料检测报告及其审批程序，批准人的姓名、职务；
（十一）油料检测单位印章管理程序；
（十二）质量保证手册的更改及与局方的联系。
第三十八条 局方自受理之日起二十日内作出审查决定，二十日内不能作出决定的，经局方负责人批准，可以延长十日；需要进行检验、检测、鉴定和专家评审的，所需时间不计算在规定的期限内。确认申请人满足下列要求后，在十日内颁发批准函。
（一）按照本章要求建立并保持质量保证系统；
（二）具备与所申请的检测项目相适应的民用航空油料检测手段；
（三）局方认为必要的其它要求。
第三十九条 局方审查认为，申请人不满足相关要求的，不予颁发批准函，并以书面形式通知申请人，同时告知不予批准的理由。
第四十条 批准函持有人的义务：
（一）批准函持有人应当在其主要办公地点的显著位置展示批准函；
（二）现场实施应当与局方批准的质量保证手册一致，保持油料检测单位质量控制系统的持续有效性；
（三）获取批准函后，油料检测单位质量控制系统的任何更改应当报告局方；对可能影响试验结果的任一更改，应当书面通知局方并获得批准；
（四）批准函持有人应当与局方保持良好的配合，及时提交局方所需要的信息、文件或资料，接受局方的检查、监督，如发现缺陷或失效，应当立即采取纠正措施；
（五）每年向局方提交履行其职责情况的年度报告；
（六）对所出具的各种报告的准确性、真实性负责。
第四十一条 除下列情况外，批准函两年期内一直有效：
（一）批准函持有人自动放弃；
（二）局方另行规定了有效期限；
（三）因批准函持有人的设施地址变迁而失效；
（四）批准函项目单中全部项目失效。
第四十二条 失效的批准函应当交还局方，批准函持有人在批准函失效期间不得从事民用航空油料检测服务。
第四十三条 民用航空油料检测单位批准函不可转让。
第四十四条 批准函的持有人，遇有下列情况之一时，应当向局方申请变更证书。
（一）持有人的注册名称变化；
（二）持有人的注册地址变化；
（三）批准函项目单变化；
（四）局方规定的其它需要申请变更的情况。
第五章 民用航空油料试验委任单位代表的审定和管理
第四十五条 本章适用于民用航空油料试验委任单位代表的审定和管理。
第四十六条 局方依据《民用航空器适航委任代表和委任单位代表的规定》（CCAR-183）的相关要求对民用航空油料试验委任单位代表进行审定和管理。
第六章 报告、监督及调查处理
第四十七条 持证人应当建立质量监督和信息报告系统。
（一）批准书持有人应当对民用航空油料在储运、检测、加注等过程中的质量状况进行监控；
（二）批准函持有人应当建立油料检测信息报告系统，将油料检测过程中发现的问题及时报告局方。
第四十八条 对于存在质量问题的油料，批准书持有人除按其质量控制系统中规定的相应程序进行处理外，还应当对所发现的质量问题进行追溯、分析，并将问题的详细情况和分析结果汇总，每月定期报告局方。
第四十九条 当批准书持有人发现可能危及飞行安全的油料质量问题时，必须在发现问题后以最快的形式报告局方，并在二十四小时内提交《油料质量安全问题情况报告》，持证人应当如实填写规定的内容。
第五十条 航空器营运人有责任监督民用航空油料的质量状况，当认为批准书持有人提供的油料存在严重质量问题，可能危及飞行安全时，应拒绝使用，并应当在发现问题后二十四小时内报告局方，同时通知批准书持有人。
第五十一条 局方有权根据报告情况对有关问题进行调查处理。
第五十二条 民用航空油料试验委任单位代表在局方批准的范围内，负责对油料检测单位进行监督。当发现油料检测单位在油料检测方面存在问题时：
（一）若在局方的批准范围内，油料试验委任单位代表应当按相关规定进行处理；
（二）若超出了局方的批准范围，油料试验委任单位代表则应在发现问题后的七十二小时内以书面形式报告局方。
第五十三条 民用航空油料试验委任单位代表应按照局方批准的质量控制系统对本单位进行定期检查，发现问题时应立即纠正，对发现的问题及纠正措施应记录、汇总并归档，且至少每半年一次将问题及纠正情况向局方报告。
第五十四条 局方负责对批准书持有人、批准函持有人以及民用航空油料试验委任单位代表进行日常监督检查和年度检查。
第七章 罚则
第五十五条 批准书持有人或批准函持有人违反本规定，有下列情形之一的，由局方责令其限期整改并处以警告：
（一）持证人未在其主要办公地点的显著位置展示批准书或批准函；
（二）持证人对其质量保证系统的更改没有报告局方；
第五十六条 批准书持有人或批准函持有人违反本规定，有下列情形之一的，由局方责令其停止违法行为、限期整改，并处以10000元以下的罚款：
（一）局方处以警告后未在规定期限内完成整改的；
（二）超出批准书项目单或批准函项目单的范围从事民用航空油料及油料检测服务的；
（三）持证人发现问题时，未按照本规定第六章的要求报告并采取纠正措施。
（四）批准书持有人注册名称和注册地址发生变化时，未向局方申请变更批准书主页，遇有本规定第二十八条情况时，未向局方申请变更批准书项目单；批准函持有人遇有本规定第四十二条情况时，未向局方申请变更批准函。
第五十七条 批准书持有人或批准函持有人违反本规定，有下列情形之一的，由局方责令其停止违法行为、限期整改并处以10000元以上30000元以下的罚款：
（一）持证人未持续符合本规定的要求或者拒不接受局方审查、监督和调查处理的；
（二）批准书或批准函在失效期间从事民用航空油料相关服务活动的；
（三）提供虚假材料骗取批准书或批准函的。
第八章 附则
第五十八条 本规定自2005年10月1日起实施。
内容摘要：现代社会，税收法定主义原则已逐渐作为一条重要的宪法或税收基本法的原则而被各国所接受或采纳。本文阐述了该原则的具体内容。以该原则为对照，我国现行税收立法存在着税收行政法规、规章比例过大；立法粗疏，兜底条款偏多等不足之处，且税收执法中追溯执行较为普遍。这均与税收法定主义不符。文章针对性地提出了现阶段确立我国税收法定主义的基本构想。
关键词：税收法定主义 税收立法 立法缺陷 立法构想
税收法定主义，作为现代税法理论基本原则之一，为世界各国税法所吸纳。目前，我国税法尚未全面体现这一原则。笔者认为，在我国税收立法及执法中确立这一原则，对完善我国税收法律体系，提高我国税收法律地位，保护纳税人合法权利，都有着重要的现实意义。
一、税收法定主义原则
（一）税收法定主义的历史渊源
税收法定主义原则，亦称税收法律主义原则，是近代资产阶级法治思想和实践在税收领域中的具体体现。其起始于十三世纪的英国。当时，伴随着市民意识的觉醒，英国国王的王权逐渐受到议会权力和个人权利的制约。在1215年著名的《大宪章》中，议会迫使国王同意：“一切盾金及援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不许课税。”此即为“无承诺不课税”原则(1)。1689年英国的《权利法案》第４条规定：“凡未经国会准许，借口国王特权，为国王而征收，或为国王使用而征收金钱超出国会准许之时限或方式者，皆当非法。”(2)从而确立了课税的立法权为议会专属。
1764---1765年，美国弗吉尼亚殖民地议会率先做出决议：对人民课税依人民自身所为或他们的代表所为是防止过重课税的唯一保障，唯有人民代表才知道人民能负担何种租税，何种征税方法最易为人民接受。此即为“无代表则无课税”原则(3)。1787年的美国宪法全面贯彻了这一决定，国家租税的赋课征收权作为一项极为重要的权力被赋予联邦国会。
法国于1789年通过的《人权和公民权利宣言》第14条明确宣布：“所有公民都有权亲身或由代表来调查赋税的必要性，自由地表示同意，有权监视其用途及规定税额、税源、征收方式和期间。”(4)以宪法的形式把赋课及征收租税的权力交给了人民及其代表。
现代社会，税收法定主义原则已逐渐作为一条重要的宪法或税收基本法的原则而被各国所接受或采纳。如日本宪法规定：“课征新税或变更现行的税收，必须依法律或依法律确定的条件。”(5)比利时宪法规定：“一切租税都依照法律征收，除法律明确规定的情况外，不得向公民征收国税、省税和市人镇税以外的一切杂税。”(6)
作为现代各国税法中最为重要的一条基本原则，税收法定主义的基本含义可概括为：税收的构成要素只能由法律确定；征纳双方的权利义务只能由法律明定；没有法律依据，国家不能征税，国民也不得被要求缴纳税款。该原则摄含两方面要义：一是对政府征税权的制约。税收乃国家存在的经济基础。国家要履行必要的公共职能，为公民提供所需要的公共产品和服务，就必须采取一定的形式集中资源，课税即为主要形式。缴税便是公民获得公共产品和服务所付出的代价。但是，国家这种强制性权利如果不受有效控制，就可能侵害公民的合法权利。从历史上看，国家征税权的范围和界限是国家权力与公民权利相互关系中冲突最激烈、矛盾最突出的领域之一，而税收法定主义则是现代法治国家处理这种矛盾冲突的基本框架；二是税收法定主义还在于给公民的经济生活和法律行为提供确定性和可预测性。现代社会，税收已渗透到社会生活的各个方面。公民绝大多数经济行为都不得不将税收作为一条重要的指标纳入自己决策的参考因素。因而，预先知晓在什么样的情况下将会有什么样的纳税义务，对公民的生活具有重要效能。而税收法定主义恰好能满足公民这一愿望，使之能在遵从税法规范的前提下凭个人理性和智慧去追求正当利益。
（二）税收法定主义原则的基本内容
关于税收法定主义内容，学者的理解大同小异。根据其起源及含义，归纳起来，主要有以下四个方面：
1、课税要素法定 其实质上所要解决的是税收立法权的归属问题。“实体法和程序法，就像法制的两个轮子，二者不可偏废。”(7)故课税的实体要素和程序要素都必须由民意代表机关制定，即由法律明确加以规定。没有法律的规定，政府无权向人民征税。引申而言，凡涉及人民财产权的一切课税要素，都必须由法律作出规定，而不得授权行政机关决定，是为法律保留；法律的效力高于行政立法的效力。行政机关违反法律所作出的一切征税决定无效，税务机关和执法机关不得执行，是为法律优先。
2、课税要素明定 凡构成课税要素的规定及征收程序的规定，都应当尽量地明确，避免出现歧义，以此保证税法能被准确地理解和执行。其要义在于防止税法中出现过于一般或过于含混模糊的概念和条款，减少因税法解释被滥用而发生侵害纳税人权益的可能性。同时也可以对行政机关的自由裁量权给予有效限制，防止行政自由裁量权被滥用而产生的不良后果。按照课税要素法定的要求，税收立法权和税收执法权都是一种法定权力。而行政自由裁量权则是一种“自由”的权力，稍有不慎，就会滋生滥用行政自由裁量权的现象。而滥用行政自由裁量权所造成的危害，绝不亚于行政违法导致的后果。因此，在税收立法中，应尽可能地使所使用的概念和所制定的条款意义明确，表达准确，并不得设置允许行政机关自由裁量的条款。
3、征纳双方权利义务法定 系指当课税要素得以完全满足时，税务机关就必须按照税法规定的标准和程序依法征税，纳税人亦必须依照税法规定的标准和方式缴纳税款。根据这一要求，没有法律依据，税务机关没有减免税的自由，更没有不征税的自由。它无权选择纳税人，更不得与纳税人达成任何变更课税要素或征税程序的协定。如此，则构成违法；纳税人如果不按照税法规定的标准和方式缴纳税款，则构成违反税法的事实，将依法承担由此而产生的法律责任。
4、禁止溯及既往和类推适用 法律制度一般是适用将来的，溯及既往与现代法治社会公认的基本准则---法无明文不处罚不符。就税法而言，溯及既往的条款将破坏税收法定主义内在机能的实现，因而不为税收法定主义所容纳。但溯及适用对纳税人有利的应该除外。如《俄罗斯税法典》规定：“任何税法的修改，不得溯及执行，对纳税人有利的应该除外。”(8)禁止类推乃模拟刑法罪名法定原则。一般而言，税法条款是刻板的、教条的，而社会生活是复杂的、鲜活的。任何法律，都难以涵盖其所要规范的全部社会生活，且其所要调整的社会关系又是在不断地变化之中。故在实践中，禁止类推适用将可能削弱税收负担公平的效果。但更重要的是，若不禁止类推适用，可能导致税务机关超越税法规定的课税界限。且类推适用仅仅是形式上的法律适用，而实质上却为其行使无此权限的立法权，因而是与税收法定主义相悖的。
二、我国目前税收立法中存在的问题
前文述及，税收法定主义原则，是在资产阶级反对封建专制，建立民主国家过程中逐步确立的。该原则的理论渊源，乃资产阶级启蒙思想家所创立的社会契约论和天赋人权论学说。该学说反对君权神授而力主天赋人权。人人生而平等，没有任何人必须服从他人的权威。人们在自然状态下是完全自由的，每一个人都有权决定自己的行为及行为方式。但是，自然状态也有其缺陷，主要表现在人们所享有的自由没有保障。因此，人们便相互缔结契约，个人都把自己的部分权利让渡给社会公共机关，于是便建立了国家和政府。个人让渡给政府的部分财产权利即是赋税。社会契约论和天赋人权论主张国家的主权属于人民，而且永远属于人民，人民的意志是国家一切行为的根源。
中华人民共和国的一切权力属于人民，国家的主权及其派生的税权当然也属于人民。这与税收法定主义的理论基础---社会契约论和天赋人权论主张“国家主权在民”是一致的。尽管我国是社会主义国家，根本性质与资产阶级国家有所不同，但关于税收的地位和性质的原理是相通的。故在我国税收立法及执法中确立税收法定主义也就显得顺理成章了。“人民行使国家权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会。”(9)人民代表大会集中人民的意志，对人民负责，受人民监督，以制定法律的形式代表人民行使税权。由于我国是单一制国家，作为国家主权派生的税权，也由国家最高权力机关统一行使。2003年3月15日九届全国人大三次会议通过的《立法法》第8条第8项规定，财政、税收的基本制度，只能由全国人大及其常委会以法律的形式制定。
但是，对照税收法定主义原则，我国现行税收立法存在的问题显得尤为突出。集中体现在以下几个方面：
（一）税收立法寥寥，行政规章和其他规范性文件充斥
我国现行税收法律规范，由立法机关制定的只有寥寥几部，绝大多数为行政机关制定。这与税收法定主义所强调的税收法律应由民意代表机关制定不符。自1980年至今，作为税收基本法律由全国人大制定的只有两部。一是1980年9月10日由五届全国人大三次会议通过的《中华人民共和国个人所得税法》，后分别于1993年10月31日和1999年8月30日由八届全国人大常委会和九届全国人大常委会作了修改；另一部是1991年4月9日七届全国人大四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。作为一般法律由全国人大常委会制定的税收法律只有一部，即1992年9月4日由七届全国人大常委会第二十七次会议通过的《中华人民共和国税收征收管理法》，随后于1995年和2001年分别作了修改。而与此同时，国务院制定的税收行政法规和税收规范性文件约30多件，决定了17个税种的开征和6个税种的停征。财政部、国家税务总局制定的涉税部门规章约120余件，其他规范性涉税文件1100余件。另外，省以及省以下税务机关制定的有关涉税规范性文件更是多如牛毛(10)。由此可见，国家行政机关几乎包揽了税收立法权。这一现象的产生，导源于1984年全国人大的授权决定。1984年9月18日全国人大常委会通过《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》:“决定授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验，加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。国务院发布试行的以上税收条例，不适用中外合资经营企业和外国企业。”不难看出，这是一份无期限的空白授权书，结果，因这一纸授权书，造成了行政立法逐渐蚕食立法机关立法权的局面，且造成以下弊端：
1、导致我国现行税收法律规范的法律级次总体较低,影响税法的效力。法律必须具有权威性，才能得到切实的遵守和执行。按照我国宪法规定，全国人大及其常委会具有崇高的地位，行政机关、司法机关及军事机关都由其产生，对其负责，受其监督(11)。由全国人大及其常委会立法，可以从立法主体上保证法律的权威性，有利于发挥国家强制力对税法实施的保障作用。只有最高国家权力机关才有领导、指挥、监督国家强制力的职权，有利于统摄国家行政机关、司法机关和其他国家机关相互协调配合，共同负责实施税法。如果主要以行政机关作为立法主体，在上述诸方面必将大打折扣。
2、行政机关立法随意性大，稳定性差。由于行政机关立法程序比较简单，加之我国封建文化底蕴浓厚，这种文化底蕴将自觉或不自觉地影响人们的行为及思维方式。在这种情况下，极易产生长官意识而导致随意立法，从而使所立之法稳定性差，且很难博得社会的认同，增加了执法的难度和成本。特别是财政部和国家税务总局的立法，集税收立法、税收执法和税金的使用者为一体，这就决定了其关注更多的只能是自身职能的需要和税收法律规范的秩序价值。
（二）现行税法规范兜底条款偏多，立法粗疏
我国现行税法特别是实体法存在兜底条款偏多、表述不清及概念模糊等现象，而兜底条款又均授权行政机关解释确定，这不仅不符合税收法定主义关于课税要素应由法律明定之规定，也不利于税法的贯彻执行。例如，随着我国经济的发展和公民生活水平的提高，个人所得税在整个税收收入中所占的比重在逐年扩大。该税种已成为现阶段我国纳税人最多的税种，同时也是征管难度最大、税款流失最为普遍的税种之一。究其原因，与作为规范该税种的主要法律依据《中华人民共和国个人所得税法》立法粗疏不无关系。该法仅区区14条、1500余字。其中构成税法主要要素的课税对象(12)、免税对象(13)、法定减征情形(14)都规定了兜底条款，并明文规定由行政机关解释确定，并且对直接影响税负的扣除标准(15)及程序要素中的征缴方式(16)均规定由行政机关明确。据笔者粗略统计，仅1994年1月至1998年10月，财政部、国家税务总局及安徽省地税局制定的关于个人所得税方面的规范性文件达158件，约16万余字。“落一叶而知秋”。由此可见我国现行税收实体法规范之粗疏。这一现象的存在，造成了我国现行税收实体法规范不解释几乎无法据之执行的局面。于是，实践中作为税务机关直接执行依据乃财政部和各级税务机关制定发布的各种规范性文件。同时，又因我国现行税收实体法律规范中存在着层层授权的现象，又导致各地执行内容差异性较大，直接破坏税法的统一性和严肃性。
（三）税务机关兼有税收立法权和税法解释权，致使追溯执行普遍存在
自1994年始，我国实行分税制财政管理体制。从横的方面看，税务机构自省级以下（含省级）分设为国家税务局系统和地方税务局系统。国家税务局系统实行垂直管理，地方税务局系统则实行省以下垂直管理。从纵的方面看，我国税务机构设置与现行行政管理体制基本一致，即国家税务总局、省级税务局、市级税务局、（市）县区级税务局和税务所。税收法律规范的主要执行机构乃县级及县级以下税务机关。由于国务院在实行分税制时强调：“中央税、共享税收以及地方税的立法权都要集中在中央，以保持中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争。”(17)加上当时推行新税制时相当仓促，致使新税制操作性不强，以至于不得不由国家税务总局或国家税务总局联合财政部发文对新税制进行大量补充。时至今日，这种现象依然存在，形成了中国特色的“补丁税法”。由于我国税务机构设置达五级之多，故最高税务机关制定的涉税规章和涉税规范性文件到达主要执行机关---（市）县区级税务局及其以下税务所时，短则1月有余，长则达1年之久。这就在客观上决定了目前我国税收执法中普遍存在着追溯执行的可能。从表面上看，这似乎与税收立法无关，实质上却恰恰是由于我国最高税务行政机关拥有税收立法权这一与税收法定主义不符之现象所致；另一种追溯执行则是由最高税收行政主管部门所制定的涉税规定本身所致。如财政部、国家税务总局于2000年7月18日发布的《关于对青少年活动场所、电子游戏厅有关所得税和营业税政策问题的通知》（财税字[2000]021号）第二条规定：对电子游戏厅一律按20%最高法定税率征收营业税，第四条则规定一律调高50%的个人所得税定额。但文件最后却强调上述规定自2000年7月1日起执行。这种追溯执行显然加重了纳税人负担，于纳税人无利，不符合税收法定主义关于追溯执行须对纳税人有利之要求，因而与税收法定主义相违背。
三、确定我国税收法定主义的基本构想
实行社会主义市场经济和建设民主法治国家已成为我国的发展目标，加之公民维权意识的觉醒和对民主法治的向往，确立我国的税收法定主义乃大势所趋。1999年青岛市路小军涉税诉讼案中，其律师张涛对国家税务总局的批复是否具有法律效力表示置疑。他认为：（1）原告路小军所得3万元系被侵权而获得的“赔偿金”，而我国现行税法中没有赔偿金应纳税的规定。（2）国家税务总局对路小军适用税法之个案批复无效。理由是：《中华人民共和国个人所得税法》第二条第（十一）项规定：“其他所得是否纳税，由国务院财政部门确定。”国家税务总局的批复属越权行为(18)。无独有偶，2003年大连海事大学法学院杜力夫教授对国家税务总局制定的《企业所得税税前扣除办法》的合法性表示怀疑,并明确宣布将为纳税人维权免费提供法律服务。他认为：《办法》中规定企业广告费用支出不得高于同期营业收入2%同样属于越权行政，越权当然无效。因为这一比例的确定应属企业财务制度调整范围，而该方面主管乃财政部而非国家税务总局。并同时指出，国家税务总局自行制定直接加重纳税人负担的涉税政策又指令所属下级税务机关执行，与现代法治理念相差甚远(19)。以上表明，改变目前我国税收立法现状已迫在眉睫。笔者认为，确立我国的税收法定主义，现阶段可从以下几个方面着手：
（一）制定《税收基本法》，确立我国的税收法定主义
我国宪法仅在第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这种规定没有、至少没有全面体现税收法定主义原则。因为税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀?蜓芯吭苯樯艿轿夜?吹模??中邢芊ㄔ?982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义(20)。因此，制定《税收基本法》，对税收、税法中一些基本问题作出规定，并对我国税收法定主义作出明确表述，准确划分税收立法及执法权限，对税收法律规范的效力及立、改、废程序等作出详细规定，使其成为我国税收法律规范的母法。对上能够与宪法相衔接，对下能够统领和指导其他的税收法律规范。鉴于该法在整个税收法律体系中的地位，应由全国人民代表大会以绝对多数代表赞同方能通过。
（二）立足现状，通过立法程序将现行较为成熟的实体性税收行政法规上升到法律层次
各种实体性税收法律规范直接规定纳税人纳税义务的多寡而与纳税人自己及国家利益休戚相关，理应为税收基本法律。根据《立法法》第8条第8项之规定，只能由全国人大及其常委会以法律的形式制定。故应依法将国务院制定的各种税收实体性法律规范，依立法程序使之上升为法律，提升税法级次。国务院及财政部、地方各级人民政府只能根据税法制定实施细则。鉴于这些执行性细则、规章有解释税法的功能，为防止其背离甚至任意歪曲税法原意，必须根据《立法法》和《税收基本法》的有关规定对细则、规章进行限制，使税法不因“二次立法”而面目全非。此外，考虑到目前我国尚处在改革阶段，经济生活复杂多变及税收法律规范技术性较强等特点，有必要允许授权立法的存在，但每次授权都要向社会公开授权理由，且授权仅限于个别事项，做到授权内容明晰，语言精确，期限明确。同时建立对被授权机关的立法监督机制。首先，对其所拟草案由授权机关进行初审，及时纠正其偏误。其次，规定被授权机关所拟草案须经授权机关批准方可生效。最后，明确规定取消授权的各种情形。
（三）提高立法技术，力求条款缜密
１、提高立法透明度 首先，在各级税务机关增设纳税人服务处，长年受理纳税人有关涉税情况反映，包括对税收立法的倡仪、立法目的的确定及对现行税收法律规范的看法及观点等。然后由各级税务机关定期汇总至立法机关，作为立法机关制定立法规划的依据之一。其次，由立法机关采取特定的方式和渠道，广泛公布有关税收立法信息，使立法过程直面社会。对于在什么环节征税、征多少税以及减免税等重大问题上，都应充分征求广大公民意见，确保民众对立法事项的了解和立法过程的参与，包括纳税人可经法定程序对税法议案提出质询。最后，应在大众媒体上刊播税法草案，提请纳税人在特定的时间内采取特定方式表达其对草案的修正意见，并定期公布受理情况及拟处理办法，以确保广大公民参与立法的积极性。
民用航空油料适航管理规定
民用航空油料适航管理规定
中国民用航空总局令第145号 发
《民用航空油料适航规定》（CCAR-55）已经2005年4月5日中国民用航空总局局务会议通过，现予公布，自2005年10月1日起施行。
局长：杨元元
二00五年四月二十九日
民用航空油料适航管理规定
第一章 总则
第一条 为加强对民用航空油料的适航管理，保障民用航空安全，维护民用航空活动秩序，依据《国务院对确需保留的行政审批项目设定行政许可的决定》，制定本规定。
第二条 本规定适用于民用航空油料及其供应企业、民用航空油料检测单位和民用航空油料试验委任单位代表的适航审定和管理。
第三条 本规定中有关用语含义如下：
（一）局方：指中国民用航空总局及民航地区管理局。
（二）民用航空油料试验委任单位代表：指由局方委任的，局方以外的、在委任范围内从事民用航空油料试验的组织或机构。
（三）民用航空油料：指为民用航空器及其部件提供动力、润滑、能量转换并适应航空器各种性能的特殊油品。包括航空燃油、航空润滑油、航空润滑脂、航空特种液及添加剂等。
（四）民用航空油料检测单位：指为民用航空油料提供检测服务的组织或机构。
第二章 民用航空油料供应企业适航批准书
第四条 本章适用于民用航空油料供应企业适航批准书（以下简称批准书）的颁发、变更及对批准书持有人的管理。
第五条 批准书包括主页和项目单。
第六条 凡在中华人民共和国境内，从事民用航空油料储运、检测并为民用航空器提供加注油服务的具有法人资格的组织或机构，或经其书面授权从事上述活动的组织或机构，应当根据本规定的要求取得批准书。
第七条 批准书申请人应当向局方提交民用航空油料供应企业适航批准书申请书及下列文件：
（一）申请人合法资质的证明文件；
（二）申请人总体概况的说明；
（三）申请人质量保证系统的说明；
（四）建议的适航审定要求；
（五）建议的适航审定验证计划；
第八条 申请人应当如实向局方提交规定的申请资料，并对其申请资料实质内容的真实性负责。
第九条 局方审查申请人提交的申请资料，发现申请资料不齐全或不符合本规定要求的，应当在五日内告知申请人需要补正的全部内容，但局方认为有必要进行专家评审的不受上述期限限制；需要对申请资料的实质内容进行核实的，局方应当指派两名以上工作人员进行核查。
第十条 经局方审查认为申请资料齐全、符合本规定相应要求的，或申请人按照局方的要求提交全部补正申请资料的，局方予以受理，并以书面形式告知申请人。对于不予受理的申请，局方以书面形式通知申请人，并告知不予受理的理由。
第十一条 申请人在接到申请受理通知后，应按照局方的规定缴纳审查费用。局方在确认收到审查费用后，开始进行审查。
第十二条 申请人应当向局方表明已建立并能够保持质量保证系统，以确保加注到航空器上的油料能够符合相关的适航要求并处于安全可用状态。
第十三条 申请人应当向局方提交质量保证手册及相应的质量保证系统资料。应至少包括以下内容，并需经局方批准：
（一）质量方针及申请人声明；
（二）组织机构及职责的说明；
（三）规定、标准、程序等文件管理体系的说明；
（四）油料来源供应商清单；
（五）油料采购、储运、加注等全过程质量管理的控制；
（六）检验、检测手段和设备及其管理的控制；
（七）运输和储存设备/设施的管理和控制；
（八）不合格油料的管理和控制；
（九）对受委托方的管理和控制；
（十）自我审核程序；
（十一）向局方报告的程序。
第十四条 局方自开始审查之日起二十日内作出审查决定，二十日内不能作出决定的，经局方负责人批准，可以延长十日；需要进行检验、检测、鉴定和专家评审的，所需时间不计算在规定的期限内。确认申请人满足下列要求后，在十日内颁发批准书。
（一）按照本章要求建立并保持质量保证系统；
（二）按照本规定第三章要求获得所经营油料的项目单；
（三）具备本规定第四章所要求的民用航空油料检测单位或局方认可的民用航空油料检测手段；
（四）局方认为必要的其它要求。
第十五条 局方审查认为，申请人不满足相关要求的，不予颁发批准书，并以书面形式通知申请人，同时告知不予批准的理由。
第十六条 批准书持有人应当：
（一）在其主要办公地点的显著位置展示批准书；
（二）确保质量保证系统持续符合本章第十三条所述手册和程序的要求；
（三）保证加注到航空器上的油料均符合相关适航审定要求，并处于安全可用状态；
（四）发现问题时，按照本规定第六章的要求报告并采取纠正措施；
（五）保持现行有效的批准书项目单；
（六）接受局方的检查，以确定是否持续符合本规定的要求。
第十七条 持证人对其质量保证系统的更改应当书面报告局方，对其中影响油料与相关适航审定要求符合性的任何更改，必须获得局方的批准。
第十八条 除下列情况外，批准书在两年期内一直有效：
（一）批准书持有人自动放弃；
（二）局方另行规定了有效期限；
（三）因批准书持有人的设施地址变迁而失效；
（四）批准书项目单中全部项目失效。
第十九条 被放弃的批准书应当交还局方，批准书失效期间不得从事民用航空油料相关服务活动。
第二十条 批准书不可转让。
第二十一条 批准书的持有人，遇有下列情形之一时，应当向局方申请变更证书主页。
（一）证书持有人的注册名称变化；
（二）证书持有人的注册地址变化；
（三）局方规定的其它需要变更证书主页的情形。
第三章 民用航空油料供应企业适航批准书项目单
第二十二条 本章适用于批准书项目单的颁发、变更与管理。
第二十三条 批准书项目单是批准书的一部分。项目单包括准许批准书持有人提供服务的油料名称、规范、适用范围、使用限制、提供服务的地点及有效期限等内容。
第二十四条 批准书项目单申请人应当按照局方规定的格式填写申请书并提交下列文件：
（一）油料的牌号说明，技术规范或标准；
（二）适用的民用航空器、发动机型号符合性声明；
（三）油料的使用限制；
（四）建议的油料审定要求；
（五）油料审定验证计划；
（六）局方认为必要的其它资料。
第二十五条 局方按照本规定第八条、第九条、第十条的相关要求对申请人提交的申请资料进行审查，并作出受理或不予受理的决定。
第二十六条 申请人应当向局方表明其申请的油料符合局方确定的审定要求。
第二十七条 局方对申请的油料进行审定，审定合格的，其油料牌号列入批准书项目单。
第二十八条 批准书持有人，遇有下列情形之一时，应当向局方申请变更批准书项目单：
（一）油料技术规范或标准发生变化；
（二）适用的航空器、航空发动机型号发生变化；
（三）油料的使用限制变化；
（四）提供油料服务的地点变化；
（五）局方规定的其它情形。
第二十九条 批准书项目单中全部项目失效后，批准书自动终止。
第四章 民用航空油料检测单位的审定和管理
第三十条 本章适用于民用航空油料检测单位的审定及管理。
第三十一条 在中华人民共和国境内，为民用航空油料储运、加注、监控等活动提供检测服务的组织或机构应当取得民用航空油料检测单位批准函（以下简称批准函）。批准函包括批准函主页和批准函项目单。
第三十二条 批准函项目单作为批准函的一部分与批准函同时颁发，批准函项目单上载明许可检测的油料牌号，检测项目（含试验方法）等内容。
第三十三条 批准函申请人应当按照局方规定的格式填写民用航空油料检测单位批准函申请书并提交下列资料：
（一）申请人合法资质的证明文件；
（二）申请人总体概况；
（三）建议的审定要求；
（四）建议的审定验证计划；
（五）局方认为必要的其它资料。
第三十四条 局方按照本规定第八条、第九条、第十条的相关要求对申请人提交的申请资料进行审查，并作出受理或不予受理的决定。
第三十五条 申请人在接到申请受理通知后，应按照局方的规定缴纳审查费用。局方在确认收到审查费用后，开始进行审查。
第三十六条 申请人应具备合格的质量保证系统，其质量控制程序应能保证每次检测实验结果准确可靠。
第三十七条 申请人应当提供质量保证手册，供局方审定并获得批准。该手册内容至少包括：
（一）申请人的组织机构、职责和相互关系图表及说明；
（二）质量保证部门的职责、权限、组织机构图以及质量保证部门对各部门的监督制约关系；
（三）油料检测单位的内部质量审核和评审要求；
（四）油料检测单位人员及其培训考核制度；
（五）油料检测单位的设施和环境；
（六）用于检测的设备（包括标准物质）分布图、型号、功能及用途，以及校验方法和校准与检定周期等；
（七）油料检测方法及相关的规范、程序；
（八）油料检测样品的管理；
（九）油料检测记录的管理；
（十）油料检测报告及其审批程序，批准人的姓名、职务；
（十一）油料检测单位印章管理程序；
（十二）质量保证手册的更改及与局方的联系。
第三十八条 局方自受理之日起二十日内作出审查决定，二十日内不能作出决定的，经局方负责人批准，可以延长十日；需要进行检验、检测、鉴定和专家评审的，所需时间不计算在规定的期限内。确认申请人满足下列要求后，在十日内颁发批准函。
（一）按照本章要求建立并保持质量保证系统；
（二）具备与所申请的检测项目相适应的民用航空油料检测手段；
（三）局方认为必要的其它要求。
第三十九条 局方审查认为，申请人不满足相关要求的，不予颁发批准函，并以书面形式通知申请人，同时告知不予批准的理由。
第四十条 批准函持有人的义务：
（一）批准函持有人应当在其主要办公地点的显著位置展示批准函；
（二）现场实施应当与局方批准的质量保证手册一致，保持油料检测单位质量控制系统的持续有效性；
（三）获取批准函后，油料检测单位质量控制系统的任何更改应当报告局方；对可能影响试验结果的任一更改，应当书面通知局方并获得批准；
（四）批准函持有人应当与局方保持良好的配合，及时提交局方所需要的信息、文件或资料，接受局方的检查、监督，如发现缺陷或失效，应当立即采取纠正措施；
（五）每年向局方提交履行其职责情况的年度报告；
（六）对所出具的各种报告的准确性、真实性负责。
第四十一条 除下列情况外，批准函两年期内一直有效：
（一）批准函持有人自动放弃；
（二）局方另行规定了有效期限；
（三）因批准函持有人的设施地址变迁而失效；
（四）批准函项目单中全部项目失效。
第四十二条 失效的批准函应当交还局方，批准函持有人在批准函失效期间不得从事民用航空油料检测服务。
第四十三条 民用航空油料检测单位批准函不可转让。
第四十四条 批准函的持有人，遇有下列情况之一时，应当向局方申请变更证书。
（一）持有人的注册名称变化；
（二）持有人的注册地址变化；
（三）批准函项目单变化；
（四）局方规定的其它需要申请变更的情况。
第五章 民用航空油料试验委任单位代表的审定和管理
第四十五条 本章适用于民用航空油料试验委任单位代表的审定和管理。
第四十六条 局方依据《民用航空器适航委任代表和委任单位代表的规定》（CCAR-183）的相关要求对民用航空油料试验委任单位代表进行审定和管理。
第六章 报告、监督及调查处理
第四十七条 持证人应当建立质量监督和信息报告系统。
（一）批准书持有人应当对民用航空油料在储运、检测、加注等过程中的质量状况进行监控；
（二）批准函持有人应当建立油料检测信息报告系统，将油料检测过程中发现的问题及时报告局方。
第四十八条 对于存在质量问题的油料，批准书持有人除按其质量控制系统中规定的相应程序进行处理外，还应当对所发现的质量问题进行追溯、分析，并将问题的详细情况和分析结果汇总，每月定期报告局方。
第四十九条 当批准书持有人发现可能危及飞行安全的油料质量问题时，必须在发现问题后以最快的形式报告局方，并在二十四小时内提交《油料质量安全问题情况报告》，持证人应当如实填写规定的内容。
第五十条 航空器营运人有责任监督民用航空油料的质量状况，当认为批准书持有人提供的油料存在严重质量问题，可能危及飞行安全时，应拒绝使用，并应当在发现问题后二十四小时内报告局方，同时通知批准书持有人。
第五十一条 局方有权根据报告情况对有关问题进行调查处理。
第五十二条 民用航空油料试验委任单位代表在局方批准的范围内，负责对油料检测单位进行监督。当发现油料检测单位在油料检测方面存在问题时：
（一）若在局方的批准范围内，油料试验委任单位代表应当按相关规定进行处理；
（二）若超出了局方的批准范围，油料试验委任单位代表则应在发现问题后的七十二小时内以书面形式报告局方。
第五十三条 民用航空油料试验委任单位代表应按照局方批准的质量控制系统对本单位进行定期检查，发现问题时应立即纠正，对发现的问题及纠正措施应记录、汇总并归档，且至少每半年一次将问题及纠正情况向局方报告。
第五十四条 局方负责对批准书持有人、批准函持有人以及民用航空油料试验委任单位代表进行日常监督检查和年度检查。
第七章 罚则
第五十五条 批准书持有人或批准函持有人违反本规定，有下列情形之一的，由局方责令其限期整改并处以警告：
（一）持证人未在其主要办公地点的显著位置展示批准书或批准函；
（二）持证人对其质量保证系统的更改没有报告局方；
第五十六条 批准书持有人或批准函持有人违反本规定，有下列情形之一的，由局方责令其停止违法行为、限期整改，并处以10000元以下的罚款：
（一）局方处以警告后未在规定期限内完成整改的；
（二）超出批准书项目单或批准函项目单的范围从事民用航空油料及油料检测服务的；
（三）持证人发现问题时，未按照本规定第六章的要求报告并采取纠正措施。
（四）批准书持有人注册名称和注册地址发生变化时，未向局方申请变更批准书主页，遇有本规定第二十八条情况时，未向局方申请变更批准书项目单；批准函持有人遇有本规定第四十二条情况时，未向局方申请变更批准函。
第五十七条 批准书持有人或批准函持有人违反本规定，有下列情形之一的，由局方责令其停止违法行为、限期整改并处以10000元以上30000元以下的罚款：
（一）持证人未持续符合本规定的要求或者拒不接受局方审查、监督和调查处理的；
（二）批准书或批准函在失效期间从事民用航空油料相关服务活动的；
（三）提供虚假材料骗取批准书或批准函的。
第八章 附则
第五十八条 本规定自2005年10月1日起实施。
